О порядке налогообложения российской организации, выплачивающей иностранной организации доходы, подлежащие налогообложению у источника выплаты в России

Вопрос: Каков порядок налогообложения у источника выплаты в Российской Федерации доходов в виде роялти за право использования различной интеллектуальной собственности (в том числе коммерческого обозначения и знака обслуживания), полученное российской организацией по договору о франчайзинге, заключенному с иностранной организацией, которая является резидентом Австралийской Федерации, при условии, что указанная российская организация работает на упрощенной системе налогообложения?

Ответ:

Гражданский кодекс РФ предусматривает возможность передачи коммерческого обозначения и знака обслуживания по договору коммерческой концессии.

Согласно статье 1476 ГК РФ фирменное наименование или отдельные его элементы могут использоваться правообладателем в составе принадлежащего ему коммерческого обозначения в товарном знаке и знаке обслуживания. При этом фирменное наименование охраняется независимо от охраны коммерческого обозначения, товарного знака или знака обслуживания.

Пунктом 1 статьи 1477 ГК РФ предусмотрено, что на товарный знак, то есть на обозначение, служащее для индивидуализации товаров юридических лиц или индивидуальных предпринимателей, признается исключительное право, удостоверяемое свидетельством на товарный знак (ст. 1481 ГК РФ).

Правила Гражданского кодекса РФ о товарных знаках соответственно применяются к знакам обслуживания, то есть к обозначениям, служащим для индивидуализации выполняемых юридическими лицами либо индивидуальными предпринимателями работ или оказываемых ими услуг. Об этом говорится в пункте 2 статьи 1477 ГК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 1027 ГК РФ по договору коммерческой концессии одна сторона (правообладатель) обязуется предоставить другой стороне (пользователю) за вознаграждение на срок или без указания срока право использовать в предпринимательской деятельности пользователя комплекс принадлежащих правообладателю исключительных прав, включающий право на товарный знак, знак обслуживания, а также права на другие предусмотренные договором объекты исключительных прав, в частности на коммерческое обозначение, секрет производства (ноу-хау).

В соответствии с пунктом 2 статьи 1028 Гражданского кодекса РФ договор коммерческой концессии подлежит государственной регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности. При несоблюдении этого требования договор считается ничтожным.

В соответствии с положениями статей 246 и 247 главы 25 Налогового кодекса РФ иностранные организации, получающие доходы от источников в РФ, признаются налогоплательщиками налога на прибыль в РФ в отношении тех видов доходов, которые поименованы в пункте 1 статьи 309 НК РФ.

К таким доходам согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 309 НК РФ относятся доходы от использования в РФ прав на объекты интеллектуальной собственности.

Статьей 310 НК РФ определен порядок удержания и перечисления в бюджет налога на прибыль, удержанного с доходов иностранных организаций у источника выплаты в России.

Согласно статьям 24 и 310 НК РФ обязанности по исчислению и удержанию налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в РФ, возложены на российскую организацию, выплачивающую доход иностранной организации — налогоплательщику.

Таким образом, российская организация, выплачивающая иностранной организации доходы, подлежащие налогообложению у источника выплаты в России в соответствии с указанными выше требованиями Налогового кодекса РФ, признается налоговым агентом, на которого возлагаются обязанности по исчислению и удержанию налога на прибыль с доходов, полученных иностранной организацией от источников в РФ. При этом Налоговым кодексом РФ не предусмотрено возможности освобождения налогового агента от исполнения возложенных на него положениями НК РФ обязанностей в зависимости от применяемой налогоплательщиком системы налогообложения получаемых им доходов.

Налог на прибыль с доходов иностранных организаций от использования в РФ прав на объекты интеллектуальной собственности взимается у источника выплаты в РФ по ставке 20% (п. 1 ст. 310 НК РФ и подп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ).

В то же время положениями статьи 7 НК РФ предусмотрен приоритет норм международных договоров РФ, регулирующих вопросы налогообложения, над нормами, предусмотренными внутренним налоговым законодательством РФ. Как следует из рассматриваемого письма, получателем доходов от источника в РФ (налогоплательщиком) является иностранная организация — резидент государства, с которым у РФ заключен международный договор, регулирующий вопросы налогообложения, а именно Соглашение между Правительством РФ и Правительством Австралии об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы от 07.09.2000 (далее — Соглашение). При налогообложении доходов этой иностранной организации следует учитывать положения указанного Соглашения.

На основании статьи 12 Соглашения роялти, возникающие в одном Договаривающемся Государстве, фактическое право на которые имеет резидент другого Договаривающегося Государства, могут облагаться налогом в Договаривающемся Государстве, в котором они возникают и в соответствии с законодательством этого Государства, но взимаемый налог не должен превышать 10% от общей суммы роялти.

Пунктом 3 статьи 310 НК РФ предусмотрено, что в случае выплаты налоговым агентом иностранной организации доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) облагаются налогом в РФ по пониженным ставкам, исчисление и удержание суммы налога с доходов производятся налоговым агентом по соответствующим пониженным ставкам при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 НК РФ.

Таким образом, доходы австралийской компании в виде роялти за предоставленное российскому ООО права использования интеллектуальной собственности (в том числе коммерческого обозначения и знака обслуживания) могут облагаться у источника выплаты в РФ по ставке 10% (на основании статьи 12 указанного Соглашения), но только после получения налоговым агентом подтверждения того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в Австралии.

О форме и порядке оформления и представления документов, подтверждающих постоянное местопребывание в иностранном государстве, разъяснено в пункте 5.3 раздела II Методических рекомендаций по применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденных приказом МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150.

Согласно требованиям пункта 1 статьи 312 НК РФ указанное подтверждение должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства и представлено налоговому агенту до даты выплаты им дохода иностранной организации.

При непредставлении австралийской компанией налоговому агенту данного подтверждения к моменту выплаты ей указанного дохода налогообложение такого дохода должно производиться у источника выплаты в Российской Федерации на основании требований главы 25 Налогового кодекса РФ, то есть по ставке 20%.