О налогообложении неустойки, выплаченной иностранной организации

Вопрос: В 2006 году российская организация оплатила услуги немецкой компании, связанные с размещением рекламы о российской организации в 2004-2005 годах в международном классификаторе-справочнике, издающемся в Германии. В связи с тем, что российская организация задержала оплату за оказанные немецкой компанией услуги, российская организация обязана выплатить немецкой компании неустойку за задержку срока платежа. Облагается ли налогом на прибыль у источника выплаты в РФ сумма указанной неустойки?

Стоимость услуг по указанному договору не включала в себя сумму НДС, поэтому НДС был начислен сверх суммы по договору и сверх суммы неустойки и перечислен в бюджет. Вправе ли российская организация учесть суммы НДС в расходах, учитываемых при исчислении налогооблагаемой прибыли?

Акт об оказании услуг датирован октябрем 2005 года, однако в IV квартале 2005 года организация не учла указанные расходы. Должна ли организация сдать уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за IV квартал 2005 года?

Ответ:

На основании статьи 246 НК РФ иностранные организации, получающие доходы от источников в РФ, признаются налогоплательщиками налога на прибыль в РФ. Объектом налогообложения по налогу на прибыль для указанной категории организаций признаются доходы, полученные от источников в РФ, которые определяются в соответствии с положениями статьи 309 НК РФ (ст. 247 НК РФ).

В соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 309 НК РФ доходы в виде штрафов и пеней за нарушение российскими организациями договорных обязательств, полученные иностранной организацией, облагаются налогом на прибыль, удерживаемым у источника выплаты доходов в РФ, если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью иностранной организации через постоянное представительство в РФ.

Согласно статье 330 ГК РФ под неустойкой (штрафом, пенями) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности, в случае просрочки исполнения.

Таким образом, пени и штраф являются разновидностями неустойки. В связи с этим неустойка является объектом обложения по налогу на прибыль, взимаемому с доходов иностранных организаций у источника выплаты в РФ.

На основании положений статей 310 и 284 НК РФ налог с доходов, указанных в подпункте 9 пункта 1 статьи 309 НК РФ, исчисляется и удерживается по ставке 20%.

Кроме того, при налогообложении у источника выплаты в РФ доходов немецкой компании следует учитывать положения Соглашения между РФ и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 29.05.96, которые могут применяться только при соблюдении немецкой компанией положений пункта 1 статьи 312 Налогового кодекса РФ.

В соответствии со статьями 24, 289 и 310 НК РФ налоговый агент обязан в сроки, установленные законодательством РФ, представить в налоговый орган по месту своего учета информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов (налоговый расчет) по форме, утвержденной приказом МНС России от 14.04.2004 N САЭ-3-23/286@.

Согласно статье 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговой базой признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению (ст. 274 НК РФ).

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ (ст. 247 НК РФ).

В состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией и учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, включаются, в частности, налоги и сборы, начисляемые организацией в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах, по которым она является налогоплательщиком, за исключением НДС и акцизов, предъявленных налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг), а также за исключением налогов и сборов, перечисленных в статье 270 НК РФ.

Таким образом, в связи с тем, что плательщиком НДС фактически является иностранная организация, учитывать при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль сумму НДС, уплаченную российским налоговым агентом при приобретении услуг у данной иностранной организации, неправомерно.

Что касается момента признания расходов на рекламу в виде услуг сторонних организаций, отметим следующее.

Согласно подпункту 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой признания прочих расходов в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги) является дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода.

В том случае если при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым периодам, можно определить период совершения ошибок (искажений), перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки согласно статье 54 Налогового кодекса РФ.

При этом налогоплательщик обязан представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию. При перерасчетах налоговых обязательств, связанных с выявлением ошибок (искажений) в прошлых отчетных (налоговых) периодах, налогоплательщик представляет в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по формам, действовавшим в налоговом периоде, за который представляются уточненные налоговые декларации.