О порядке исчисления и уплаты НДС и о порядке заполнения декларации по НДС по налоговой ставке 0%

Вопрос: Организация просит разъяснить порядок исчисления и уплаты НДС, а также порядок отражения сумм НДС в декларации по НДС по ставке 0% при получении авансовых платежей за оказанные охранные услуги дипломатическим представительствам.

Ответ:

В соответствии с п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) объектом обложения налогом на добавленную стоимость (далее — НДС) признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии с п. 2 ст. 153 Кодекса при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 162 Кодекса налоговая база по НДС, определенная в соответствии со статьями 153-158 Кодекса, увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

При этом п. 4 ст. 166 Кодекса предусмотрено, что общая сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 п. 1 ст. 146 Кодекса, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В соответствии с подп. 7 п. 1 ст. 164 Кодекса налогообложение по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного пользования дипломатического или административно-технического персонала этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей, производится по налоговой ставке 0%.

При этом реализация товаров (выполнение работ, оказание услуг), указанных в подп. 7 п. 1 ст. 164 Кодекса, подлежит налогообложению по ставке 0% в случаях, если законодательством соответствующего иностранного государства установлен аналогичный порядок в отношении дипломатических и приравненных к ним представительств Российской Федерации, дипломатического и административно-технического персонала этих представительств (включая проживающих вместе с ними членов их семей) либо если такая норма предусмотрена в международном договоре Российской Федерации.

При этом необходимо учитывать, что порядок применения подп. 7 п. 1 ст. 164 Кодекса разъяснен в постановлении Правительства Российской Федерации от 30.12.2000 N 1033. Им утверждены Правила применения нулевой ставки по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного использования дипломатическим или административно-техническим персоналом этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей (далее — Правила), применяемые к правоотношениям, возникшим с 1 января 2001 года.

В соответствии с п. 4 Правил организация или индивидуальный предприниматель, реализующие товары (работы, услуги) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами, выставляют иностранным дипломатическим и приравненным к ним представительствам счета-фактуры с указанием нулевой ставки НДС.

Указанные счета-фактуры с пометкой "Для дипломатических нужд" выставляются при наличии:

— договора, заключенного с дипломатическим представительством на поставку товаров (работ, услуг), включающего спецификацию поставляемых товаров (работ, услуг) с указанием их стоимости;

— официального письма дипломатического представительства (за подписью главы представительства или лица, его замещающего, заверенного печатью этого представительства) с указанием наименования, адреса организации или фамилии, имени, отчества и места жительства индивидуального предпринимателя, реализующих товары (работы, услуги), подтверждающего, что данные товары (работы, услуги) предназначены для официального использования дипломатическим представительством.

Кроме указанных выше документов (их копий, заверенных в установленном порядке), согласно п. 5 Правил указанные организации для подтверждения обоснованности применения нулевой налоговой ставки представляют в налоговые органы:

— заверенные в установленном порядке копии платежного документа и приходного кассового ордера, подтверждающих фактическое перечисление дипломатическим или приравненным к ним представительствам денежных средств в оплату соответствующих товаров (работ, услуг);

— счет-фактуру (копию счета-фактуры, заверенную в установленном порядке), выписанный дипломатическому или приравненному к нему представительству, в котором указано, что товар (работа, услуга) был реализован с применением нулевой налоговой ставки.

При этом в соответствии с п. 6 ст. 164 Кодекса по операциям реализации товаров (работ, услуг), предусмотренным подп. 1-7 п. 1 вышеназванной статьи Кодекса, в налоговые органы налогоплательщиком представляется отдельная налоговая декларация.

Согласно п. 44.4 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации , утвержденных приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, в соответствии с п. 8 ст. 171 Кодекса вычетам подлежат суммы НДС, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком (то есть исчисленные и отраженные в декларации) с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), в том числе поставок, произведенных в том же налоговом периоде, в котором поступили авансы, в порядке, предусмотренном п. 6 ст. 172 Кодекса.

Пунктом 6 ст. 172 Кодекса предусмотрено, что вычеты сумм НДС, указанных в п. 8 ст. 171 Кодекса, производятся после даты реализации соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

При этом в соответствии с п. 6 Правил организация или индивидуальный предприниматель, реализующие товары (работы, услуги) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами, производят налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, в порядке, определенном п. 4 ст. 176 Кодекса.

Таким образом, НДС должен быть уплачен с поступивших авансовых платежей в общеустановленном порядке.

Порядок заполнения декларации по НДС установлен Инструкцией по заполнению декларации по налогу на добавленную стоимость и декларации по налогу на добавленную стоимость по операциям, облагаемым по налоговой ставке 0%, утвержденной приказом МНС России от 21.01.2002 N БГ-3-03/25 (в редакции приказов МНС России от 05.03.2002 N БГ-3-03/113 и от 06.08.2002 N БГ-3-03/416).

В разделе IV данной Инструкции установлен порядок заполнения декларации по налоговой ставке 0%.

По строке 010 (в том числе по строке 110 "Реализация товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами") декларации по налоговой ставке 0% показываются налоговые базы за истекший налоговой период, облагаемые по налоговой ставке 0% в соответствии со ст. 164 НК РФ, обоснованность применения указанной ставки по которым документально подтверждена.

По строке 340 показывается сумма НДС, ранее уплаченная с авансов и предоплаты, засчитываемая в налоговом периоде при реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0% по которым подтверждена, по реализации товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами.

По строке 550 (в том числе по строке 650 "Реализация товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами") показываются суммы авансовых и иных платежей, поступивших в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), по которым предполагается применение налоговой ставки 0%.

По строке 880 показывается сумма НДС, ранее уплаченная в бюджет с авансов и предоплаты, засчитываемая в отчетном периоде при реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0% по которым документально не подтверждена в соответствии со ст. 165 Кодекса, по реализации товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами.